Chociaż na przestrzeni ostatnich kilku lat nie uległa nowelizacji treść przepisów dotyczących podatku u źródła (WHT), istotne zmiany w tym zakresie zanotowała praktyka organów podatkowych. Przed podatnikami pojawia się więc nowe wyzwanie, jakim jest konieczność zrewidowania aktualności dotychczas przyjętego podejścia i dostosowania go do zmieniającej się linii interpretacyjnej.
Poniżej przedstawiamy obszary, w których zmiana stanowiska organów jest wyraźnie zauważalna i na które chcielibyśmy zwrócić uwagę w kontekście zwiększonej liczby kontroli dotyczących podatku u źródła.
Odejście od koncepcji „look through approach”
Przykładem zmiany praktyki organów podatkowych w zakresie WHT jest odejście od koncepcji „look through approach” niewynikającej wprost z przepisów, ale do tej pory akceptowanej przez administrację skarbową.
Dotychczas dopuszczalne było rozliczenie należności w taki sposób, jakby była wypłacana od polskiego podmiotu bezpośrednio do rzeczywistego właściciela należności tak np. interpretacja z 11 kwietnia 2024 r., 0111-KDIB1- 2.4010.80.2024.1.AK. Niestety organy podatkowe coraz częściej odstępują od zastosowania zwolnienia z podatku/obniżonej stawki, gdy podatnikiem / rzeczywistym właścicielem jest podmiot inny niż ten, do którego bezpośrednio następuje wypłata.
Stanowisko organów podatkowych
Organy podatkowe prezentują obecnie stanowisko, zgodnie z którym w każdym przypadku, gdy podmiot uzyskujący przychód nie jest ich „rzeczywistym właścicielem” w rozumieniu przepisów o WHT, to do wypłaconych należności nie mogą znaleźć zastosowania preferencyjne warunki opodatkowania czy zwolnienie z opodatkowania WHT wynikające z odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania czy z ustawy o CIT (tak np. interpretacje z 2 maja 2024 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.104.2024.2.PP czy 20 lutego 2025 r., 0111-KDIB1- 1.4010.721.2024.1.BS).
W przypadku spółek „transparentnych podatkowo” (spółek osobowych) oznacza to, że nie można ich bezpiecznie uznawać za rzeczywistych właścicieli (beneficial owners) dla celów WHT, ponieważ w tym przypadku wspólnicy tych spółek są rzeczywistymi właścicielami otrzymywanych należności a nie spółka transparentna podatkowo.
Nawet jeśli taka spółka dostarczy podpisane oświadczenie „beneficial owner” to nie jest ono wystarczające.
Ważne!
Należy także zwrócić uwagę na certyfikaty rezydencji ww. spółek - zawierają one najczęściej wprost informację, że spółka nie jest rezydentem podatkowym tylko wspólnicy tej Spółki. Tym samym posiadając taki „zestaw” dokumentów nie spełniamy wymogów do zastosowania zwolnienia / obniżonej stawki WHT. Wypłacając należności do takich spółek bezpieczne rozliczenie nakazuje zastosowanie maksymalnej stawki podatku u źródła dla danego rodzaju należności (19% dla dywidend, 20% dla odsetek / opłat licencyjnych / usług niematerialnych).
Usługi pośrednictwa
Podatek u źródła obejmuje szeroko pojęte usługi niematerialne, których katalog został wskazany w artykule 21 ust 1 pkt 2a ustawy o CIT. Obowiązek pobrania WHT występuje w przypadku usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń. Na końcu tego zamkniętego katalogu znajduje się furtka w postaci zwrotu: „oraz świadczeń o podobnym charakterze”. W praktyce oznacza to, że organy podatkowe, po przeprowadzonej analizie, oceniają czy dana usługa jest zbliżona do któregoś ze świadczeń bezpośrednio wskazanych w przepisie.
Stanowisko organów podatkowych
Linia interpretacyjna organów podatkowych w tym zakresie nie było jednolita, natomiast dotychczas wyraźnie przeważało stanowisko KIS, według którego usługi pośrednictwa nie podlegają pod WHT (np. interpretacja z 1 marca 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.220.2022.2.OK). Natomiast w ostatnim czasie pojawiły się interpretacje (tak np. interpretacja z 5 grudnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.544.2023.2.MF) uznające usługi pośrednictwa za usługi o podobnym charakterze do usług doradztwa, reklamy oraz badania rynku.
Według Dyrektora KIS zakres i charakter wykonywanych zadań takich jak: prezentacja i promocja produktów, negocjacja ceny, organizacja zleceń i zamówień, czy obsługa posprzedażowa przez pośredników przesądza o objęciu ich zakresem art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Taka wykładnia przepisów rodzi u podatników obowiązek analizy czy wystąpi podatek WHT od wypłacanych kwot z tytułu usług pośrednictwa
Wymienione wyżej przykłady ilustrują dynamikę zmian podejścia organów podatkowych do kwestii, które na poziomie przepisów nie uległy zmianie. Zauważalna jest tendencja do profiskalnej interpretacji prawa przez organy podatkowe, co może negatywnie oddziaływać na podatników.
Ważne!
W obliczu zmian, instrumenty zabezpieczające w podatku u źródła, jakimi dotychczas posługiwali się podatnicy powinny ulec ponownej weryfikacji w zakresie ich aktualności.
Interpretacje indywidualne, opinie zabezpieczające czy procedury należytej staranności uzyskane przez podmioty zobowiązane do przestrzegania regulacji w obszarze WHT powinny zostać powtórnie zbadane, aby zabezpieczyć Państwa interesy.
